Зачет и возврат излишне уплаченных налогов. Судебные тяжбы по возврату излишне уплаченного налога В какой налоговый орган следует обращаться
На сегодняшний день опубликовано немало статей и разъяснений на тему зачета (возврата) излишне уплаченного налога. Причина тому — неутихающие споры между налоговиками и организациями, реализующими свое право на зачет (возврат) излишне уплаченного налога в соответствии со ст. 78 НК РФ, которые в большинстве своем разрешаются лишь в суде. Дело в том, что внесудебный формат общения «контролер — налогоплательщик» ограничен трехлетним периодом для проведения процедуры зачета (возврата) налога (п. 7 ст. 78 НК РФ), выйдя за рамки которого, организация получает от налоговиков отказ.
Однако тот факт, что налогоплательщик в силу ряда причин пропустил указанный в НК РФ срок, вовсе не лишает его права на возврат имеющейся переплаты в судебном порядке.
В данной статье мы предлагаем обсудить судебный формат общения «контролер — налогоплательщик», расставив акценты на особо важных моментах, связанных с процедурой зачета (возврата) через суд.
Проблема — определить момент возникновения переплаты
В случае отказа контролеров в удовлетворении заявления налогоплательщика о возврате излишне уплаченных сумм налогов и пеней, в том числе и при пропуске срока, установленного п. 7 ст. 78 НК РФ, налогоплательщик вправе обратиться в суд с иском о возврате или зачете указанных сумм (п. 22 Постановления Пленума ВАС РФ N 5*(1)).
Конституционный суд также указал, что положения ст. 78 НК РФ не препятствуют налогоплательщику в случае пропуска установленного в п. 7 названной статьи срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства (Определение от 21.06.2001 N 173-О).
(При рассмотрении дела в суде срок исковой давности определяется по нормам гражданского, а не налогового законодательства и отсчитывается с момента, когда организация узнала (должна была узнать) о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 ГК РФ).) Таким образом, основная задача, стоящая перед налогоплательщиком, который намерен вернуть излишне уплаченную сумму налога через суд, — доказать, что между датой обращения в судебные органы и датой, когда ему стало известно об имеющейся у него переплате, прошло не более трех лет.
Предлагаем, проанализировав сложившуюся арбитражную практику, выяснить, какой позиции придерживаются арбитры при определении момента, когда налогоплательщик узнал о факте излишней уплаты налога, и на что необходимо обратить внимание организации, желающей удовлетворить свои имущественные требования в судебном порядке.
Момент 1. О возникновении переплаты узнаем в день уплаты налога или при подаче первоначальной налоговой декларации
Здесь необходимо обратить внимание на Постановление Президиума ВАС РФ от 26.07.2011 N 18180/10. Суть его такова.
Предприятию выделялись бюджетные средства на компенсацию убытков, возникших в связи с оказанием коммунальных услуг, а также на капитальный ремонт автомобильных дорог и объектов жилого фонда. Данные средства включались в базу по НДС, с них начислялся и уплачивался в бюджет налог.
Привлеченные для оценки бухгалтерской и налоговой отчетности сторонние специалисты выявили у предприятия излишне уплаченную сумму налога. Налогоплательщик без обращения в налоговую инспекцию с заявлением о возврате, без представления уточненных деклараций и документов, подтверждающих ошибочную уплату налога, обратился в суд с заявлением о возврате переплаты по налогу. Суд встал на его сторону, посчитав, что факт излишней уплаты доказан.
Однако высшие судьи отменили решения нижестоящих судов, указав на то, что в соответствии со ст. 78 НК РФ срок давности исчисляется со дня уплаты налога налогоплательщиком (то есть с момента, когда налогоплательщик самостоятельно исполнил обязанность перед бюджетом)*(2).
Кроме того, арбитры сделали акцент на самой процедуре возврата, установленной данной статьей, а именно: для возврата излишне уплаченной суммы необходимо направить в налоговый орган заявление, которое он обязан рассмотреть в соответствии с определенными правилами и принять решение в установленные сроки. Только в случае отказа контролеров в его удовлетворении организация вправе обратиться в арбитражный суд. Президиум ВАС обращает внимание на то, что возврат допускается только после проведения налоговиками зачета излишне уплаченной суммы в счет погашения недоимки по уплате налогов или задолженности по пеням, начисленным в пользу того же бюджета.
Поэтому обращение налогоплательщика в арбитражный суд без соблюдения предусмотренного законом порядка означало бы необоснованное переложение на суд обязанности налогового органа по проверке документов налогоплательщика с целью установления наличия или отсутствия у него недоимки.
Обратите внимание! Президиум ВАС указал, что уплатой налога признается как перечисление налогоплательщиком в бюджетную систему денежных средств, так и проведение зачета налоговиками. Высшие арбитры пришли к выводу, что трехлетний срок для зачета излишне уплаченных сумм подлежит исчислению с даты проведения налоговиками зачета, признавая тем самым проведенный зачет формой уплаты налога (Постановление от 10.11.2011 N 8395/11).
Ранее Президиум ВАС указывал, что отсчет течения срока исковой давности нужно вести с даты представления первоначальной декларации (Постановление от 25.02.2009 N 12882/08), подчеркнув при этом: моментом, когда налогоплательщик узнал о факте излишней уплаты налога, не может считаться момент совершения им действий по корректировке своего налогового обязательства и представлению уточненной налоговой декларации. В дальнейшем мы отметим, что в случаях с «уточненками» суды нечасто признают дату ее подачи точкой отсчета трехлетнего срока для возврата переплаты. Однако здесь имеется ряд нюансов, не обратить внимание на которые нельзя. Но об этом чуть позже...
Момент 2. Исчисление трехлетнего срока при авансовой системе уплаты налогов
Президиум ВАС в Постановлении от 28.06.2011 N 17750/10*(3) пришел к выводу, что юридические основания для возврата переплаты, возникшей в связи с уплатой авансовых платежей (сумма налога к уплате по итогам года оказалась меньше ранее уплаченных авансовых платежей), наступают с даты подачи налоговой декларации за соответствующий год, но не позднее срока, установленного для ее представления в налоговый орган. В связи с этим трехлетний срок для возврата переплаты по налогу на прибыль, сложившейся в связи с уплатой авансовых платежей, следует исчислять от срока представления годовой декларации по этому налогу*(4).
Момент 3. Нюансы определения момента переплаты со дня подачи уточненной декларации
В некоторых случаях арбитры приходят к выводу, что окончательная сумма переплаты формируется при подаче уточненной декларации и что именно с этого дня следует исчислять срок исковой давности для обращения в суд за возвратом излишне уплаченного налога, а не с даты его уплаты или представления первоначальной декларации (постановления ФАС МО от 14.01.2011 N КА-А41/17411-10, ФАС ЦО от 12.10.2011 N Ф09-6257/11 *(5), от 07.04.2010 N А54-3708/2009-С20, ФАС СЗО от 14.10.2010 N А26-4088/2009, ФАС ВСО от 13.05.2010 N А33-15918/2008 *(6)).
К сведению. Налогоплательщик обязан представить в налоговую инспекцию уточненную декларацию, если в первоначальной он не отразил сведения или допустил ошибки, в результате которых образовалось занижение суммы налога (абз. 1 п. 1 ст. 81 НК РФ). Кроме того, организация вправе уточнить свои обязательства перед бюджетом в случае, если были выявлены новые сведения или ошибки, которые не занизили ранее сумму налога (абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ). Налоговый орган не вправе отказать в принятии такой декларации (п. 4 ст. 80 НК РФ).
Но, как отмечалось ранее, в случаях с «уточненками» многое зависит от ситуации. Спорная ситуация, рассмотренная ФАС МО, заключалась в следующем (Постановление от 14.07.2010 N КА-А41/7262-10). Налоговики, ссылаясь на Постановление Президиума ВАС РФ N 12882/08, определили, что срок исковой давности организации следует исчислять не с дат подачи уточненных налоговых деклараций, а с дат уплаты налога по первоначальным декларациям.
Суд, не приняв во внимание доводы контролеров, указал на необходимость учета и иных обстоятельств. А суть дела такова. Общество представило в инспекцию уточненные декларации, в которых уменьшило налоговую базу по налогу на прибыль. Корректировка налогового обязательства была вызвана изменением позиции общества по вопросу отражения в налоговом учете расходов, связанных с приобретением и внедрением программного обеспечения. При подаче первоначальных налоговых деклараций данные затраты не были учтены, поскольку программный продукт на тот момент еще не был введен в эксплуатацию и не использовался. Организация придерживалась позиции, что для признания расходов по приобретению программного продукта в целях налогообложения прибыли необходимо, чтобы он начал использоваться в деятельности, направленной на получение дохода, а это возможно только после того, как продукт введен в эксплуатацию и фактически используется.
В данном случае арбитры учли причину, по которой общество допустило переплату. По их мнению, такой причиной явилось отсутствие определенности по вопросу налогового учета расходов на приобретение, наладку и внедрение программ для ЭВМ, в силу того что специальных норм учета данных расходов гл. 25 НК РФ не устанавливает. Позиция же чиновников менялась: указанные расходы подлежали учету то на дату начала использования программного обеспечения, то на момент возникновения расходов, то в начале использования продукта, что подтверждалось соответствующими разъяснениями.
Суд, обращая внимание на то, что мнение Минфина по вопросу налогового учета вышеназванных расходов не было определенным и было выработано позднее, и учитывая те обстоятельства, которые признаются существенными судебной практикой, посчитал, что срок исковой давности для обращения в суд обществом не пропущен, так как о наличии переплаты ему стало известно в результате подачи уточненных налоговых деклараций.
Момент 4. Излишняя уплата налога стала очевидна во время сверки расчетов с налоговиками
Президиум ВАС (Постановление от 13.04.2010 N 17372/09) указал, что для реализации налогоплательщиком норм Налогового кодекса и определения размера реальных сумм, подлежащих возврату, установлен механизм проведения совместной сверки расчетов (п. 3 ст. 78 НК РФ). Иными словами, если организация обратилась к налоговикам с заявлением, провела сверку расчетов (своевременно предприняла действия по досудебному урегулированию спора), то получение ею акта взаимной сверки расчетов, подтверждающего наличие сумм переплаты по налогу, должно рассматриваться в качестве момента исчисления трехлетнего срока для обращения в суд за защитой своего нарушенного права*(7).
Нередко одним из главных аргументов арбитров является тот факт, что контролеры знали о переплате еще до сверки, но не сообщили бухгалтеру (постановления ФАС МО от 09.09.2011 N А41-45525/10, от 14.10.2011 N А40-2532/11-75-12, ФАС ПО от 21.04.2010 N А49-9726/2009).
Например, ФАС СЗО указал, что налогоплательщик пропустил срок для обращения в инспекцию с заявлением о возврате по причине того, что налоговики не исполнили обязанность по своевременному уведомлению его о возникшей переплате. Обществу стало известно о переплате позже, при подписании акта совместной сверки расчетов, потому, по мнению арбитров, срок исковой давности должен отсчитываться с этой даты (Постановление от 08.04.2011 N А56-25060/2010).
К сведению. Налоговый орган обязан сообщать налогоплательщику о каждом ставшем ему известным факте излишней уплаты налога и его сумме в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта. В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможной излишней уплате налога, по предложению налогового органа или налогоплательщика может быть проведена совместная сверка расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам (п. 3 ст. 78 НК РФ).
Судьи расценивают данную обязанность инспекторов как доказательство права налогоплательщика на возврат налога (Постановление ФАС УО от 04.04.2011 N Ф09-1603/11-С3).
Обратите внимание! В некоторых постановлениях подчеркивается: акт сверки с бюджетом должен быть подписан без разногласий (Постановление ФАС МО от 16.03.2010 N КА-А40/1118-10).
Момент 5. Возникновение переплаты со дня принятия (вступления в силу) судебного акта
Есть ряд примеров судебных решений, в которых арбитры вставали на сторону налогоплательщика и определяли, что организация фактически узнала о наличии переплаты в день вступления в законную силу решения суда, в котором было установлено отсутствие обязанности по уплате налога (постановления ФАС ЗСО от 05.08.2011 N А81-4526/2010, ФАС СКО от 22.02.2011 N А32-11068/2010).
Арбитры указывают: поскольку до вступления в силу судебного акта налоговый орган не признавал факт наличия переплаты, налогоплательщик о ней не знал. При этом арбитры не принимают довод контролеров о том, что о переплате налогоплательщик должен был знать в день уплаты налога (Постановление ФАС МО от 02.02.2012 N А40-27537/11-91-123).
ФАС УО, к примеру, установил, что фактически налогоплательщик узнал о наличии переплаты в день вступления в законную силу решения суда, которым признан ничтожным заключенный налогоплательщиком договор. Именно с этого дня (а не с даты уплаты налога, как считает инспекция) подлежит исчислению срок давности обращения в суд за возвратом излишне уплаченного налога (Постановление от 21.06.2011 N Ф09-3441/11-С3).
Момент 6. Отсчитываем три года со дня получения акта или решения выездной налоговой проверки
На это указывает Президиум ВАС (Постановление от 21.12.2010 N 3972/10). Его выводы нашли отражение и в других судебных решениях, согласно которым о наличии переплаты налогоплательщик может узнать по результатам проведенной у него ВНП, а точнее, при получении акта или решения по ее результатам (постановления ФАС ВСО от 26.12.2011 N А10-1290/2011, ФАС СКО от 03.11.2011 N А32-29398/2010 *(8), ФАС УО от 18.08.2011 N Ф09-5149/11, ФАС СЗО от 19.04.2011 N А56-31887/2010, от 24.01.2011 N А56-31881/2010).
На сегодняшний день нет прямых доказательств в отношении начального срока исковой давности. В отношении споров, возникающих в области налоговых правоотношений, особое значение имеют первичные документы и особенности рассматриваемой ситуации. Поэтому в каждом конкретном случае суды могут по разному оценивать доводы, представленные как налогоплательщиком, так и налоговиками (ст. 71 АПК РФ).
Президиум ВАС в Постановлении N 12882/08 указал, что вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит решать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств, в частности установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога; наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также других обстоятельств, которые суд может посчитать достаточными для признания непропущенным срока возврата налога.
Из-за отсутствия на сегодняшний день как у судебных органов, так и у налоговиков единого подхода к определению момента возникновения переплаты по налогу при обращении налогоплательщика в суд многое будет зависеть от индивидуальных обстоятельств каждого конкретного дела и их оценки арбитрами.
Н.О. Велицкая,
эксперт журнала «Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения»
*(1) Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации».
*(2) Отсчет срока давности также ведут ВАС (Определение от 14.03.2012 N ВАС-2244/12), ФАС СЗО (Постановление от 25.04.2012 N А21-6125/2011), ФАС МО (постановления от 10.02.2012 N А40-47069/11-115-151, от 24.11.2011 N А40-27807/11-20-120), ФАС ЗСО (Постановление от 24.02.2012 N А27-3283/2011), ФАС ПО (Постановление от 16.03.2010 N А55-2007/2008), ФАС УО (Постановление от 28.03.2012 N Ф09-183/12).
*(3) Спор, рассмотренный арбитрами, касался возврата излишне уплаченного налога на прибыль, переплата по которому образовалась вследствие внесения налогоплательщиком в бюджет ежемесячных авансовых платежей.
*(4) Согласно позиции, выраженной Президиумом ВАС, свое мнение сформировали ФАС МО (постановления от 16.02.2012 N А40-49892/11-116-139, от 30.01.2012 N А40-17923/11-75-76, от 17.01.2012 N А40-48469/11-75-202), ФАС СЗО (постановления от 16.12.2011 N А52-1011/2011, от 27.09.2011 N А56-58280/2010), ФАС ВВО (Постановление от 03.10.2011 N А38-1/2011).
*(5) Определением ВАС РФ от 01.03.2012 N ВАС-1493/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС для пересмотра порядке надзора.
*(6) Определением ВАС РФ от 28.09.2010 N ВАС-9945/09 отказано в передаче дела в Президиум ВАС для пересмотра порядке надзора.
*(7) Аналогичная точка зрения изложена в постановлениях ФАС ВСО от 20.12.2011 N А58-1512/11, ФАС МО от 24.08.2011 N КА-А40/8845-11-П, ФАС ПО от 14.06.2011 N А55-16501/2010, ФАС СКО от 22.06.2011 N А32-26674/2010.
*(8) Определением ВАС РФ от 06.03.2012 N ВАС-1992/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.
Глава 1. Финансово-правовые основы обязательства по зачету и (или) возврату излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм (на примере налогов)
§ 1. Понятие и признаки правовой природы обязательства по зачету и (или) возврату излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм. Сравнительноправовой анализ обязательства по зачету и возврату излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм с иными конструкциями обязательств.
§ 2. Понятие и способы образования переплаты.
§ 3. Зачет и возврат как способы исполнения обязательств.
Глава 2. Проблемы правового регулирования зачета и возврата излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм и пути их решения
§ 1. Проблемы правового регулирования зачета излишне уплаченных сумм и пути их решения.
§ 2. Проблемы правового регулирования возврата излишне уплаченных или излишне взысканных сумм и пути их решения.
Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Зачет и возврат излишне уплаченных (взысканных) сумм. Финансово-правовой аспект»
Актуальность темы исследования. История налогового права России, как подотрасли финансового права, насчитывает всего каких то пару десятков лет. Если другие развитые страны имеют более чем вековую историю национального налогового права, то российское государство стало сталкиваться с проблемами нормативно-правового регулирования налоговой сферы только с конца прошлого столетия. Опыт европейских правовых систем, перенимаемый Россией, безболезненно не приживается, не всегда работает.
Развитие государственных и общественных институтов на современном этапе требует постоянного совершенствования законодательства о налогах и сборах, не только составляющего наряду с иными отраслями законодательства правовую основу функционирования органов государственной власти и гражданского общества, но и имеющего колоссальное значение для самого существования государства и общества.
Данные обстоятельства, тенденции вызвали необходимость проведения налоговой реформы, которая продолжается до сих пор. Соответственно возникают и изучаются новые проблемы налогового права, теряют актуальность ранее существовавшие.
В настоящем исследовании освещен ряд наиболее важных проблем, возникающих у налогоплательщиков, налоговых органов и судов при разрешении вопросов о возврате и зачете излишне уплаченных (взысканных) сумм, а также приведены способы их устранения.
Объектом исследования являются общественные отношения, возникающие в процессе реализации прав налогоплательщиков на зачет и (или) возврат излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм налогов. Для удобства исследования в ходе работы мы остановимся на налогах, как основном виде обязательных платежей (наряду со сбором, авансовыми платежами, пеней, штрафом и другими). Тем более что порядок возврата и зачета излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов аналогичен порядку возврата и зачета большинства из обязательных платежей (п. 14 ст.78 и п.9 ст.79 НКРФ).
Предметом исследования является совокупность правовых норм, актов, регулирующих и обеспечивающих нормальную реализацию вышеуказанных прав, проблемы, возникающие в процессе их реализации, пути решения имеющихся коллизий, предупреждение возникновения новых, а также перспективы развития института зачета и (или) возврата излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм налогов.
Статьей 57 Конституции Российской Федерации на налогоплательщика возложена конституционная обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы.
Однако «иногда позитивное право в силу присущего ему формализма дает сбои, приводя к ситуациям, когда баланс интересов различных участников имущественных отношений оказывается нарушенным»1. В процессе исполнения данной обязанности возможны ситуации, как в результате действий налогоплательщика, так и в результате действий налогового органа, обладающего правом на бесспорное изъятие средств налогоплательщика при взыскании налоговой задолженности, что в соответствующий бюджет или внебюджетный фонд будет внесена большая денежная сумма, чем необходимо в соответствии с положениями закона. В таких ситуациях имущество одного лица несправедливо увеличивается за счет имущества.
Если исходить из постулата, что нет субъективного права без корреспондирующей ему обязанности, то нельзя и прекратить обязанность без одновременного прекращения права2. При излишней уплате (взыскании) налога возникает обязательство, производное от налогового, а именно обязательство по возврату переплаты3. В данном случае права налогоплательщика защищают выделенные в отдельную 12-ю главу две статьи части первой Налогового
1 Новак Д.В. Неосновательное обогащение в гражданском праве (сравнительно-правовое исследование) // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М.: РГБ, 2006. С. 5.
2 Р.С. Бевзенко, Т.Р. Фахретдинов. Зачет в гражданском праве: опыт исследования теоретической конструкции и обобщения судебной практики. М.: Статут, 2006. С. 31
3 О.А.Березова. Зачет как способ погашения налогового обязательства // Ваш налоговый адвокат. 2003. .№ 1. С. 31 кодекса РФ. Они в качестве основы формируют институт возврата и зачета излишне уплаченных (взысканных) сумм, который является «одним из основополагающих институтов налогового законодательства»4.
Теоретическую (идеологическую) основу данной работы составляют труды таких ученых-финансистов как Е.Ю. Грачевой, О.Н. Горбуновой, Н.И. Химичевой, Н.М. Артемова, Е.М. Ашмариной, Р.А. Шепенко, Д.В. Винницкого, И.И. Кучерова, А.В. Брызгалина, С.Д. Шаталова, А.А. Яковлева, В.М. Зарипова, В.А. Соловьева, О.В. Пантюшова, С.В. Разгулина, М.В. Карасевой, С.Г. Пепеляева, О.А. Березовой, А.В. Борисова, А.С. Барканова, О.С. Лекомцевой и других, труды ученых-цивилистов: О.С. Иоффе, Е.А. Суханова, Ю.Б. Фогельсона, М.И. Брагинского, A.M. Эрделевского, А.П. Сергеева, Ю.К. Толстого, Т.Е. Абовой, А.Г. Калпина, З.И. Цыбуленко, Т.И. Илларионовой, О.Н. Садикова, М.В. Телюкиной, В.И. Синайского, А.В. Егорова, В.В. Драгунова, Б.Д. Завидева, B.C. Ема, Е.А. Магаляса, И.Б. Новицкого, А.Н. Герасимова, И.А. Исаева, М.А. Граната, Р.С. Бевзенко, Д.В. Новака, Р.А. Кушхова и других, а также ученых-процессуалистов: В.В. Ровного, Д.И. Попова, P.P. Вахитова, Т.И. Макеевой, С.В. Сарбаша и других.
Не обделены вниманием также труды зарубежных авторов. В их числе: Д. Гомьена, Д. Харриса, JL Зваака и других.
О степени научной разработанности темы и научной новизне исследования многое говорит даже один только факт, что по исследуемой теме до сих пор нет ни одного предметного исследования, посвященного целиком и полностью проблемам возврата и зачета излишне уплаченных и ли излишне взысканных сумм налогов. В тех же работах, в которых так или иначе задевается тема зачета и возврата излишне уплаченных или излишне взысканных сумм, зачастую посвящено данной теме не более параграфа или же данные вопросы рассмотрены весьма лаконично и не содержат исследования взаимодействия между собой всех норм института зачета и возврата переплаты.
4Соловьев В.А. Частный и публичный интересы субъектов налоговых правоотношений // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М., Институт законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве Российской Федерации, 2002. С. 89, 90.
Излагаемые нормы главы 12 Налогового кодекса РФ большинством авторов рассматриваются по отдельности, тогда как применяются они совокупно.
К примеру, в работах Р.С. Бевзенко, Т.Р. Фахретдинова, М.А. Граната, И.А. Исаева рассмотрена правовая природа только зачета как способа прекращения обязательств в целом. В работе Р.А. Кушхова рассмотрена лишь правовая природа возврата имущества вследствие неосновательного обогащения как одного из видов возврата.
Для установления правовой природы некоторых категорий данного института в исследовании предпринята попытка сравнительного исследования категории налоговой обязанности и некоторых категорий гражданского права. В частности, дан подробный сравнительно-правовой анализ исследуемой конструкции с конструкцией обязательств, вытекающих вследствие неосновательного обогащения на предмет возможности и вариантов применения имеющихся наработок теории обязательств вследствие неосновательного обогащения к разрешению правовых коллизий обязательств по зачету и возврату переплаты.
В диссертации предпринята попытка определить правовую природу зачета и возврата переплаты, дать определение излишней уплате (излишнему взысканию) налога. Сделана попытка очертить круг обязательств, схожих по конструкции, и установить степень приживаемости теоретико-практических наработок этих обязательств применительно к исследуемым правоотношениям. Определена проблема межбюджетного зачета, в частности, необходимости прописать процедуру уступки прав требований и перевода долга к налогоплательщику между разными бюджетами. Выявлено отсутствие норм, позволяющих правопреемникам налогоплательщиков - организаций и наследникам налогоплательщиков - физических лиц получить излишне уплаченные либо излишне взысканные суммы налогов. Сделана попытка четко прописать нормы об ответственности налоговых органов, позволяющие налогоплательщикам привлекать налоговые органы к ответственности за неправомерные действия (бездействия) при исполнении норм о зачете и возврате переплаты. Определена проблема зачета начисленных процентов при нарушении соответствующих сроков. Некоторые поднятые вопросы темы до настоящего времени в литературе не рассматривались.
Теоретическая и практическая значимость исследования заключается в том, что сформулированные в нем положения углубляют научные знания об обязательстве зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, вводят новые идеи и дискуссионные положения.
Между тем, нельзя не заметить, что теоретическая база, подготовленная учеными, во многом расходится с современной практикой применения норм о зачете и возврате излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов. Многие вопросы данного института детально и единообразно не урегулированы как на теоретическом, так и на практическом уровне. Выводы теоретиков достаточно часто противоречат реалиям правоприменения указанных норм, не совпадают с выводами арбитров.
В работе изучено большое количество нормативных актов, регулирующих механизм зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, а также дан анализ обширной арбитражной практики по исследуемой теме.
В Налоговый кодекс РФ включены лишь некоторые нормы, регулирующие порядок зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов. Часть пробелов ликвидирована на подзаконном уровне, порой с некоторым искажением положений Налогового кодекса РФ. Как результат, наличие значительного числа вопросов теоретического и практического характера. Одних только судебных разбирательств, предметом которых стали вопросы, связанные с зачетом и возвратом излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, насчитывается порядка 28 тысяч5.
В диссертации выявляется противоречивость в правовом регулировании зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов и закладываются основы формировании стабильной и единообразной
5 По данным СПС «КонсультантПлюс» арбитражной практики. Результатом исследования проблем правового регулирования стали рекомендации, направленные на совершенствование практики применения соответствующего налогового законодательства. Все эти причины обусловили выбор настоящей темы.
Основные положения и выводы диссертации могут быть использованы для совершенствования действующего законодательства, применения в судебно-арбитражной практике, в ходе дальнейших теоретических исследований обязательств по зачету и возврату излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм, для дальнейших научных исследований в данной области, а также в учебном процессе.
Ряд положений исследования могут быть использованы налоговыми органами, а также субъектами хозяйственной деятельности - налогоплательщиками.
Методологической основой диссертации является современная доктрина финансового права, вобравшая в себя достижения мировой цивилизации и концептуальные положения отечественной науки финансового права, а также теория обязательств гражданского права.
В процессе исследования использовались диалектический, логический, сравнительный, комплексного и системного анализа, исторический и другие методы познания.
Ощущая недостаток в научных разработках, посвященных данной проблеме, в отечественной юридической литературе, автор надеется, что методы, избранные для настоящего исследования, позволят взглянуть на институт зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов под новым углом, обеспечат возможности для более глубокой разработки рассматриваемого правового института.
Апробация результатов исследования. Ряд научных идей исследования обсуждался на VI Международной научно-практической конференции студентов и аспирантов «Традиции и новации в системе российского права» в Московской Государственной Юридической Академии (6-7 апреля 2007 года).
Основные научные положения исследования также нашли отражение в статьях, опубликованных автором.
Целью данной работы является комплексное изложение содержания института зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм, системное исследование его наиболее сложных теоретических и практических проблем, а также поиск и обоснование возможных их решений. В целях устранения пробелов законодательного регулирования вопросов зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм и повышения эффективности его правового регулирования законодателю предлагается внести изменения и дополнения в законодательство о налогах и сборах, а также в бюджетное законодательство.
Для достижения заявленных целей исследования были поставлены следующие задачи:
Раскрытие правовой природы переплаты, зачета и возврата переплаты;
Рассмотрение соотношения обязательства по зачету и возврату переплаты с другими, схожими по конструкции, обязательствами (установление целесообразности соотношений, выявление отличительных и сходных черт и т.п.);
Выявление недостатков законодательного регулирования зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм;
Системный анализ порядка правоприменения норм о зачете и возврате переплаты (выявление ограничений в реализации права налогоплательщиков на зачет и возврат излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм налогов, исследование причин возникновения трудностей в реализации данного права, а также поиск путей их разрешения);
Определение новых направлений развития норм о зачете и возврате переплаты.
В диссертации обосновываются и выносятся на защиту следующие основные положения:
1. Наиболее схожими по правовой природе к обязательствам по зачету и возврату излишне уплаченных (взысканных) сумм являются обязательства вследствие неосновательного обогащения.
2. Применение наработок конструкции обязательств вследствие неосновательного обогащения в целях выявления, уяснения и решения проблем обязательств по зачету и возврату излишне уплаченных или (взысканных) сумм оправданно.
3. Излишне уплаченными или излишне взысканными признаются денежные средства, приобретенные (сбереженные) Российской Федерацией (субъектом Российской Федерации, муниципальным образованием) без установленных законом оснований и независимо от способов их приобретения (сбережения), за счет налогоплательщика и в связи с исполнением последним налоговых обязательств.
4. Возврат переплаты, по своей правовой природе, представляет собой полное восстановление имущественных прав налогоплательщика.
5. Зачет излишне уплаченных сумм представляет собой внедоговорное обязательство и является одной из форм возврата переплаты.
6. Кроме процентов за нарушение сроков зачета и возврата переплаты правомерно требовать от налоговых органов возмещения убытков, в том числе упущенной выгоды.
7. Правопреемники налогоплательщиков - организаций и наследники налогоплательщиков - физических лиц вправе рассчитывать на возврат переплаты.
8. Налогоплательщики имеют право на зачет процентов, начисленных на излишне уплаченные суммы, в случае нарушений налоговыми органами установленных сроков.
9. Ответственность налоговых органов за неправомерные действия (бездействия) при реализации права налогоплательщиков на зачет и возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов должна быть реальной.
Структура диссертации состоит из введения, двух глав, библиографического списка использованной литературы, нормативных актов, судебной практики и заключения. Главы разделены на параграфы. Структура работы обусловлена поставленными в ней целями и задачами, методами исследования, отражает логику исследования.
Заключение диссертации по теме «Административное право, финансовое право, информационное право», Эльдаров, Самир Назир оглы
Заключение
Число споров, связанных с возвратом и зачетом излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов только увеличивается (при этом они касаются как действующих, так и отмененных налогов221), а правоприменительная практика противоречива, особенно в разных арбитражных округах.
221 Например, споры о возврате и зачете переплаты в региональные дорожные фонды по налогу на пользователей автомобильных дорог за 1998-1999 годы, о возврате и зачете переплаты по земельному налогу за 1999-2002 годы.
В пользу большого количества споров играют дефекты налогового законодательства, регулирующего данные отношения. Механизм возврата и зачета излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, сборов и пени далек от совершенства, о чем говорит неединообразная правоприменительная практика.
Существующие пробелы в законодательстве остаются без должного внимания со стороны высших судебных инстанций, в то время как «суды путем прецедентного регулирования способны оказать позитивное воздействие на становление новой правовой системы, выработку единых общих правил поведения в конкретных фактических ситуациях»222.
По проблемам зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных сумм нет ни одного информационного письма по обзору судебной практики от Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ. В информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.03.2003 № 71 «Обзор практики разрешения судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации» ни одного пункта из 21 не посвящено вопросам возврата либо зачета излишне уплаченных (взысканных) сумм налога. Высшим судебным инстанциям целесообразно уделять больше внимания проблемам института, поскольку, несмотря на все законодательные изменения, новые правоотношения будут ставить новые прямо не урегулированные законодательством вопросы и только судебные органы могут давать необходимые ответы более оперативно, тем самым, закрывая пробелы права.
В настоящей работе была предпринята попытка исследовать наиболее важные и сложные проблемы института возврата и зачета излишне уплаченных (взысканных) налогов, сборов и пени, а также был проведен поиск возможных вариантов решений описанных в настоящей работе проблем.
В ходе работы по усовершенствованию института возврата и зачета излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов при тщательном и взвешенном подходе с учетом существующих отраслевых различий могут быть успешно использованы многие наработки гражданского права, а именно категории обязательства вследствие неосновательного обогащения.
Как и отмечалось ранее, практически все проблемы правоприменения в данной области - это проблемы законодательства, которое либо не отвечает реально сложившимся отношениям, либо отсутствует вовсе. Законодателю необходимо внести изменения и дополнения в ст.ст. 78 и 79 НК РФ, а именно: целесообразно применить к обязательствам по зачету или возврату излишне уплаченных (взысканных) сумм нормы о возмещении убытков (ст. 15 ГК РФ); четко указать в каких случаях суммы налогов, сборов и пени признаются излишне уплаченными (взысканными); предоставить налогоплательщикам право на зачет в счет предстоящих платежей излишне взысканные суммы налогов; разрешить налогоплательщикам подавать заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного (взысканного) налога в течение 3 лет со дня обнаружения факта излишней уплаты (излишнего взыскания) налога; распространить нормы о сверке платежей и на отношения по возврату излишне взысканных сумм; обязать налоговые органы возвращать излишне уплаченные суммы налога со дня подачи налогоплательщиком заявления о возврате излишне уплаченных сумм и распространить данное правило и на отношения по возврату излишне взысканных сумм налогов; предоставить налогоплательщикам право выбора зачета или возврата основных сумм налогов отдельно от сумм процентов, подлежащих уплате за несвоевременный возврат излишне уплаченных (взысканных) сумм, начисленных на суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов; распространить правила начисления процентов за нарушение налоговым органом установленных сроков возврата излишне уплаченных сумм налогов, (сборов, пени) на случаи зачета указанных сумм; установить ответственность налоговых органов за неисполнение обязанности по информированию налогоплательщика об обнаруженных фактах излишней уплаты (взыскания) налога; установить в ст.78 НК РФ четкие сроки начала и окончания исчисления процентов.
Большинство вносимых изменений практически не меняют общего смысла действующих норм: они по большей части только уточняют отдельные моменты, которые выработала наука финансового права и судебная практика по вопросам зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, однако некоторые предлагаемые поправки являются новационными.
Выполняя вышезаявленные цели исследования, на основании всех изложенных доводов, считаем целесообразным изложение ст.ст. 78 и 79 главы 12 Налогового кодекса РФ в следующей редакции:
Статья 78. Зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа
1. Излишне уплаченные суммы налогов, сборов, пеней, штрафов подлежат возврату либо зачету частично или полностью в случае уплаты налога, сбора, пеней, штрафа в большем размере, чем это предусмотрено.
2. Сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.
3. Зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога производится налоговым органом по месту учета налогоплательщика, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, без начисления процентов на эту сумму, если иное не установлено настоящей статьей.
4. Налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.
В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможной излишней уплате налога, по предложению налогового органа или налогоплательщика может быть проведена совместная сверка расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам. Результаты такой сверки оформляются актом, подписываемым налоговым органом и налогоплательщиком.
5. Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.
Решение о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.
6. Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно.
В случае, предусмотренном настоящим пунктом, решение о зачете суммы излишне уплаченного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня обнаружения им факта излишней уплаты налога или со дня подписания налоговым органом и налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась, либо со дня вступления в силу решения суда.
Положение, предусмотренное настоящим пунктом, не препятствует налогоплательщику представить в налоговый орган письменное заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности по пеням, штрафам). В этом случае решение налогового органа о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки и задолженности по пеням, штрафам принимается в течение 10 дней со дня получения указанного заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.
7. Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня представления налогоплательщиком в налоговый орган такого заявления.
Возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности).
8. Заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня обнаружения факта излишней уплаты налога.
9. Решение о возврате суммы излишне уплаченного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика о возврате суммы излишне уплаченного налога или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.
До истечения срока, установленного абзацем первым настоящего пункта, поручение на возврат суммы излишне уплаченного налога, оформленное на основании решения налогового органа о возврате этой суммы налога, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства для осуществления возврата налогоплательщику в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
10. Налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении о зачете (возврате) сумм излишне уплаченного налога или решении об отказе в осуществлении зачета (возврата) в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения.
Указанное сообщение передается руководителю организации, физическому лицу, их представителям лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения.
11. В случае, если зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога осуществляется с нарушением сроков, установленных пунктами 4, 5 и 7 настоящей статьи, налоговым органом на сумму излишне уплаченного налога, которая не зачтена или не возвращена в установленный срок, начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику, за каждый календарный день нарушения срока зачета или возврата.
В случае неисполнения налоговыми органами обязанности, предусмотренной абзацем 1 пункта 3 настоящей статьи, на сумму излишне уплаченного налога начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику, со дня обнаружения налоговым органом факта излишней уплаты налога до дня получения налогоплательщиком сообщения налогового органа об обнаружении такого факта.
Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей в дни нарушения срока зачета или возврата, в дни несообщения налоговыми органами об обнаружении фактов излишней уплаты налога.
Налогоплательщик вправе подать исковое заявление в суд о возмещении расходов, которые налогоплательщик произвел или должен будет произвести в процессе применения права на возврат суммы излишне уплаченного налога.
12. Территориальный орган Федерального казначейства, осуществивший возврат суммы излишне уплаченного налога, уведомляет налоговый орган о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств.
13. В случае, если предусмотренные пунктом 11 настоящей статьи проценты уплачены налогоплательщику не в полном объеме, налоговый орган принимает решение о возврате оставшейся суммы процентов, рассчитанной исходя из даты фактического возврата налогоплательщику сумм излишне уплаченного налога, в течение трех дней со дня получения уведомления территориального органа Федерального казначейства о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств.
14. Зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога и уплата начисленных процентов производятся в валюте Российской Федерации.
15. Правила, установленные настоящей статьей, применяются также в отношении зачета или возврата сумм излишне уплаченных авансовых платежей, сборов, пеней, штрафов и процентов за несвоевременный возврат налогоплательщикам излишне уплаченных сумм, и распространяются на налоговых агентов и плательщиков сборов.
Положения настоящей статьи в отношении возврата или зачета излишне уплаченных сумм государственной пошлины применяются с учетом особенностей, установленных главой 25.3 настоящего Кодекса.
Статья 79. Зачет или возврат сумм излишне взысканных налога, сбора, пеней и штрафа
1. Излишне взысканные суммы налогов, сборов, пеней, штрафов подлежат возврату либо зачету частично или полностью в случае уплаты налога, сбора, пеней, штрафа в большем размере, чем это предусмотрено.
2. Сумма излишне взысканного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей в порядке, предусмотренном статьей 78 Кодекса, если иное не предусмотрено положениями настоящей статьи.
Сумма излишне взысканного налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.
Зачет или возврат налогоплательщику суммы излишне взысканного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится только после зачета этой суммы в счет погашения указанной недоимки (задолженности) в соответствии со статьей 78 настоящего Кодекса.
3. Решение о зачете или возврате суммы излишне взысканного налога принимается налоговым органом по месту учета налогоплательщика в течение 10 дней со дня представления налогоплательщиком в налоговый орган письменного заявления о зачете или возврате суммы излишне взысканного налога.
Налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении о зачете (возврате) сумм излишне взысканного налога или решении об отказе в осуществлении зачета (возврата) в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения.
Указанное сообщение передается руководителю организации, физическому лицу, их представителям лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения.
В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможном излишнем взыскании налога, по предложению налогового органа или налогоплательщика может быть проведена совместная сверка расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам. Результаты такой сверки оформляются актом, подписываемым налоговым органом и налогоплательщиком.
Форма акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
До истечения срока, установленного абзацем первым настоящего пункта, поручение на зачет или возврат суммы излишне взысканного налога, оформленное на основании решения налогового органа о зачете или возврате этой суммы налога, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства для осуществления зачета или возврата налогоплательщику в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
4. Заявление о зачете или возврате суммы излишне взысканного налога может быть подано налогоплательщиком в налоговый орган в течение трех лет со дня обнаружения налогоплательщиком факта излишнего взыскания налога.
В случае, если установлен факт излишнего взыскания налога, налоговый орган принимает решение о зачете или возврате суммы излишне взысканного налога, а также начисленных в порядке, предусмотренном пунктом 6 настоящей статьи, процентов на эту сумму.
5. Налоговый орган, установив факт излишнего взыскания налога, обязан сообщить об этом налогоплательщику в течение 10 дней со дня установления этого факта.
Указанное сообщение передается руководителю организации, физическому лицу, их представителям лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения.
6. Сумма излишне взысканного налога подлежит зачету или возврату с начисленными на нее процентами в течение одного месяца со дня получения письменного заявления налогоплательщика о зачете или возврате суммы излишне взысканного налога.
В случае неисполнения налоговыми органами обязанности, предусмотренной абзацем 1 пункта 4 настоящей статьи, на сумму излишне взысканного налога начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику.
Проценты на сумму излишне взысканного налога начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата.
Процентная ставка принимается равной действовавшей в эти дни ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.
Налогоплательщик вправе подать исковое заявление в суд о возмещении расходов, которые налогоплательщик произвел или должен будет произвести в процессе применения прав на зачет или возврат суммы излишне взысканного налога.
7. Территориальный орган Федерального казначейства, осуществивший возврат суммы излишне взысканного налога и начисленных на эту сумму процентов, уведомляет налоговый орган о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств.
8. В случае, если предусмотренные пунктом 6 настоящей статьи проценты уплачены налогоплательщику не в полном объеме, налоговый орган принимает решение о возврате оставшейся суммы процентов, рассчитанной исходя из даты фактического возврата налогоплательщику сумм излишне взысканного налога, в течение трех дней со дня получения уведомления территориального органа Федерального казначейства о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств.
До истечения срока, установленного абзацем первым настоящего пункта, поручение на возврат оставшейся суммы процентов, оформленное на основании решения налогового органа о возврате этой суммы, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства для осуществления возврата.
9. Зачет и возврат суммы излишне взысканного налога и уплата начисленных процентов производятся в валюте Российской Федерации.
10. Правила, установленные настоящей статьей, применяются также в отношении зачета или возврата сумм излишне взысканных авансовых платежей, сборов, пеней, штрафа, процентов за несвоевременный возврат налогоплательщикам излишне взысканных сумм и распространяются на налоговых агентов и плательщиков сборов.
Положения, установленные настоящей статьей, применяются в отношении возврата или зачета излишне взысканных сумм государственной пошлины с учетом особенностей, установленных главой 25.3 настоящего Кодекса.».
Список литературы диссертационного исследования кандидат юридических наук Эльдаров, Самир Назир оглы, 2008 год
1. Конституция Российской Федерации от 23.12.1993 // Российская газета от 25.12.1993, №237.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 1 // Российская газета от 06.08.1998, № 148- 149.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 2 // СЗ РФ от 07.08.2000, № 32, ст. 3340.
4. Закон Российской Федерации от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» // Бюллетень нормативных актов, 1992, № 1.
5. Постановление Президиума ВАС РФ от 02.11.2004 № 10680/04 // Вестник ВАС РФ.-2005, №2.
6. Постановление Президиума ВАС РФ от 29.06.2004 № 2046/04 // Вестник ВАС РФ.-2004, № Ю.
7. Постановление Президиума ВАС РФ от 06.08.2002 № 8793/01 // Вестник ВАС РФ.-2002, № 11.
8. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 № .65 «Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований» // Вестник ВАС РФ.-2003, № 10.
9. Постановление Президиума ВАС РФ от 20.03.2001 № 8110/00 // Вестник ВАС РФ.-2001, №7.
10. Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» // Вестник ВАС РФ. 2001, № 7.
11. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 31.05.1999 №41 . «Обзор практики применения арбитражными судами законодательства,регулирующего особенности налогообложения банков» // Вестник ВАС РФ.- 1999, №7.
12. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 11.01.2000 № 49 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением норм о неосновательном обогащении» // Вестник ВАС РФ. - 2000, № 3.
13. Постановление Президиума ВАС РФ от 01.09.1998 №2345/98 // Нормативные акты по финансам, налогам, страхованию и бухгалтерскому учету, 1998, № 12.
14. Постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2002 № 4503/01 // Вестник ВАС РФ. 2002, № 7.
15. Постановление Президиума ВАС РФ от 15.02.2002 № 1308/01 Вестник ВАС РФ. 2002, № 6.
16. Постановление Пленума ВС РФ № 6 и Пленума ВАС РФ № 8 от 01.07.1996 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» // Российская газета. 1996, № 152.
17. Монографии, диссертации, учебники, учебные пособия
18. Абрамова A.M., Александрова JI.C. Финансы, денежное обращение и кредит. -М.: Фирма Гардарика, 1996. - 136 с.
19. Алексеев С.С. Уроки. Тяжкий путь России к праву. М.: Юрист, 1997.
20. Артемов Н.М., Ашмарина Е.М. Правовые основы налогообложения в РФ: Учебное пособие. - М.: Профобразование, 2003.
21. Артемов Н.М., Ашмарина Е.М., Ячменев Г.Г. Финансово-правовое регулирование внешнеэкономической деятельности в РФ: Учебное пособие. -М.: Профобразование, 2004.
22. Артемов Н.М., Ашмарина Е.М. Налоговое право: вопросы и ответы. М.: ИД «Юриспруденция», 2006. - 160 с.
23. Артемов Н.М., Ашмарина Е.М. Финансовое право: вопросы и ответы. - М.: ИД «Юриспруденция», 2006. 160 с.
24. Ашмарина Е.М. Некоторые аспекты расширения финансового права в Российской Федерации: проблемы и перспективы: Монография. М.: 2004.
25. Ашмарина Е.М. Правовые основы бухгалтерского и налогового учета, аудита в РФ: Учебное пособие. - М.: Юристь, 2003. 255 с.
26. Бевзенко Р.С., Фахретдинов Т.Р. Зачет в гражданском праве: опыт исследования теоретической конструкции и обобщения судебной практики. М.: Статут, 2006.
27. Ю.Бекяшев К.А., Моисеев Е.Г. Таможенное право: Учебное пособие. М.: Проспект, 2003.
28. Белов В.А. Денежные обязательства. М.: АО «Центр ЮрИнфоР», 2001.
29. Вельский К.С. Финансовое право. - М.: Юристъ, 1995.
30. Бесчеревных В.В., Цыпкин С.Д. Советское финансовое право: Учебник. М.: Юридическая литература, 1982. 272 с.
31. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н., Зарипов В.М., Попов О.Н. Комментарий к Налоговому Кодексу Российской Федерации, части первой (постатейный, расширенный) / Под ред. А.В. Брызгалина. М.: «Аналитика-Пресс», 1999.
32. Бюллетень «Коммерческое право». Выпуск № 9. Специальный выпуск, посвященный конференции «Проблемы возврата из бюджета косвенных налогов».
33. Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. - М.: Издательство НОРМА, 2000.
34. Воронова JI.K., Химичева Н.И. Советское финансовое право: Учебник. - М.: 1987.
35. Годме П.М. Финансовое право. -М.: Прогресс, 1978.
36. Гомьен Д., Харрис Д., Зваак JI. Европейская конвенция о правах человека и Европейская социальная хартия: право и практика. М.: МНИМП, 1998.
37. Горбунова О.Н. Финансовое право и финансовый мониторинг в современной России. Монография. М.: Профобразование, 2003. 158 с.
38. Горбунова О.Н., Селюков А.Д., Другова Ю.В. Бюджетное право России. М.: Право и закон. 2002.
39. Горячев А.С. Правовое положение руководителя коммерческой организации. Монография. - М.: Издательская группа «Юрист», 2006.
40. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть первая: Научно-практический комментарий / Отв. ред. Т.Е. Абова, А.Ю. Кабалкина, В.П. Мозолина. М.: БЕК, 1996.
41. Гранат М.А. Неосновательное обогащение в гражданском праве России // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М., РГБ, 2006.
42. Грачева Е.Ю., Толстопятенко Г.П. Финансовое право: Учебник. М.: Проспект, 2003.
43. Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля: Монография. -М.: Юриспруденция. 2000. 188 с.
44. Грачева Е.Ю. Финансовый контроль: Учебное пособие. М.: Камерон, 2004. 272 с.
45. Грачева Е.Ю., Соколова Э.Д. Налоговое право. Вопросы и ответы. - М.: Юриспруденция, 2001. 208 с.
46. Гурвич Г.С. Советское финансовое право. - М.: Юридическая литература, 1985.
47. Гуреев В.И. Российское налоговое право. - М.: Экономика, 1995. 253 с.
48. Дробозина JI.А. Финансы: Учебник. -М.: Юнити, 2002. 527 с.
49. Жук Е.Ф., Киреева Е.Ф., Кравченко В.В. Международные финансы: Учебное пособие. Минск: БГЭУ, 2001. 140 с.
50. Захарова Т.В. Налоги в системе межбюджетных отношений в условиях перехода к рыночной системе // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М., Орловский коммерческий институт, 2003.
51. Илларионова Т.И., Гонгало Б.М., Плетнева В.А. Гражданское право: Учебник для вузов. Часть первая. - М.: Издательская группа НОРМА-ИНФРА-М, 1998.
52. Иоффе О.С. Обязательственное право. М., Юридическая литература, 1975.
53. Исаев И.А. Правовое регулирование клиринга и иных форм зачета // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М., РГБ, 2004.
54. Калпин А.Г., Масляев А.И. Гражданское право. Часть первая. 2-е изд., перераб. и доп: Учебник. - М: Юристъ, 2000.
55. Касьянова Г.Ю. Большая российская энциклопедия бухгалтера. М.: Информцентр, 2002. 390 с.
56. Карасева М.В. Бюджетное и налоговое право России (политический аспект). -М.: Юристъ, 2003.
57. Карасева М.В. Финансовое право. Общая часть: Учебник. -М.: Юристъ, 2000.
58. Карасева М.В. Финансовое правоотношение. М.: Издательство НОРМА (Издательская группа НОРМА-ИНФРА-М), 2001.
59. Ковалева A.M. Финансы: Учебное пособие. М.: Финансы и статистика, 2002. 380 с.
60. Колосов В., Паломарчук Г. Ошибки в налоговом и финансовом планировании предприятий в свете постановлений, рекомендаций, писем
61. Высшего Арбитражного Суда РФ. Ярославль: АКДИ «Экономика и жизнь», 1996.
62. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации части первой (постатейный): В 3 т. / Составитель и автор комментариев С.Д. Шаталов. М.: МЦФЭР, 2001. - Т. 1 часть первая (главы 1 - 20, статьи 1 - 142).
63. Комментарий части первой Гражданского кодекса Российской Федерации. М.: Редакция журнала «Хозяйство и право», Фирма «Спарк», 1995.
64. Крохина Ю.А. Бюджетное право и российский федерализм / Под ред. проф. Н.И. Химичевой. -М.: Издательство НОРМА, 2001.
65. Крохина Ю.А. Налоговое право для ВУЗов. М.: Издательство НОРМА, 2003.
66. Кучеров И.И. Налоговое право России: курс лекций. М., Учебно-консультационный центр «ЮрИнфорР», 2001.
67. Кучеров И.И. Бюджетное право России: курс лекций. М., Учебно-консультационный центр «ЮрИнфорР», 2002.
68. Кушхов Р.А. Соотношение требований из неосновательного обогащения с другими гражданско-правовыми требованиями о возврате имущества (теория и практика) // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М., РГБ, 2006.
69. Нагорная Э.Н. Бремя доказывания в налоговых спорах: Монография. -М.: Юстицинформ. 2006.
70. Нагорная Э.Н. Соотношение гражданского и налогового законодательства. М.: Юстицинформ, 2004.
71. Налоговое право: учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000.
72. Новак Д.В. Неосновательное обогащение в гражданском праве (сравнительно-правовое исследование) // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М., РГБ, 2006.
73. Новицкий И.Б., Перетерский И.С. Римское частное право: Учебник. - М.: Юристъ, 1997.
74. Ожегов С.И., Шведова Н.Ю. Толковый словарь русского языка. М.: Издательство «Азъ», 1992.!
75. Петрова Г.В. Общая теория налогового права. -М.: ФБК-ПРЕСС, 2004.
76. Петрова Г.В. Ответственность за нарушение налогового законодательства. -М.: ИНФРА-М, 1995.
77. Петрова Г.В. Некоторые аспекты правового регулирования защиты российской финансовой системы. Научные труды РАЮН. - М.: Юристъ, 2004.
78. Рассолов М.М. Финансовое право: Учебник. -М.: ЮНИТИ, 2002. 444 с.
79. Ровинский Е.А. Финансовое право: Учебник. М.: Юридическая литература, 1971.
80. Садиков О.Н. Гражданское право России. Курс лекций. Часть первая. -М.: Юридическая Литература, 1996.
81. Селкжов А.Д. Правовое регулирование межбюджетных отношений: теория и практика. Монография. М.: Национальный институт бизнеса, 2003.
82. Сергеев А.П., Толстой Ю.К. Гражданское право: учебное пособие для вузов. В 3 ч. Ч. 2. -М.: Проспект, 1998.
83. Серегина В.В. Государственное принуждение по советскому праву. -Воронеж: Издательство Воронежского университета, 1991.
84. Синайский В.И. Русское гражданское право. -М.: Статут, 2002.
85. Соколова Э.Д., Ульянова В.Н. Финансовое право: Учебник / Под ред. Е.Ю. Грачевой. М.: Издательство «Право и закон», 2003.
86. Соловьев В.А. Частный и публичный интересы субъектов налоговых правоотношений // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М., Институт законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве Российской Федерации, 2002.
87. Суханов Е.А. Гражданское право: Учебник. В 2 т. Том II. Полутом 1. 2-е изд. перераб. и доп. М.: Издательство БЕК, 2000.
88. Тедеев А.А. Бюджетное право и процесс: Учебное пособие. - М.: Издательство Эксмо, 2005.
89. Толстопятенко Г.П. Европейское налоговое право: Монография. - М.: Норма, 2001.336 с.
90. Фетисов В.Д. Бюджетная система РФ: Учебное пособие. М.: ЮНИДИ-ДАНА, 2003. 367 с.
91. Фогельсон Ю.Б. Избранные вопросы общей теории обязательств: Курс лекций. -М.: Юристь, 2001.
92. Хаманева Н.Ю. Защита прав граждан в сфере исполнительной власти. -М.: Институт государства и права РАН. 1997.
93. ХимичеваН.И. Финансовое право: Учебник. -М.: БЕК, 1995. 525 с.
94. Химичева Н.И. Налоговое право: Учебник. М.: БЕК, 1997. 336 с.
95. Цыбуленко З.И. Гражданское право России. Часть первая: Учебник. М.: " Юристь, 2000.
96. Черник Д.Г. Налоги: Учебное пособие. -М.: Финансы, 1997. 383 с.
97. Черник Д.Г. Налоги в рыночной экономике. М.: Финансы и статистика, 1994. 400 с.
98. Шевелева Н.А. Бюджетная система России. Опыт и перспективы правового регулирования в период социально-экономических реформ. -СПБ.: СПБУ, 2004. 277 с.
99. Шепенко Р.А. Налоговое право Китая: взимание и ответственность,- М.: Волтерс Клувер, 2005.
100. Шохин С.О. Проблемы и перспективы финансового контроля в Российской Федерации: Монография. М.: Финансы и статистика. -1999.
101. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. -М.: Инфра-М, 2003. 576 с.
102. Яговкина В.А. Налоговое правоотношение (теоретико-правовой аспект). Монография. -М.: 2004. 104 с.1. Статьи
103. Азарян Р.Г., Ерицян А.В. Зачет способ прекращения налоговой обязанности // Законодательство и экономика. 2001. № 11 (211).
104. Артемов Н.М., Ашмарина Е.М. Роль налогов и налогового права в обеспечении прямой и обратной связи в процессе государственного регулирования хозяйственных процессов // Право и политика. 2000. № 9.
105. Барканов А.С. Коллизионные вопросы публичного и частного права в налогообложении // Налоговые споры: теория и практика. 2005. № 5.
106. Белов В.А. Прекращение обязательств зачетом встречных требований по векселям (на примере обязательств из кредитных договоров) // Законодательство. 1997. № 1.
107. Березова О.А. Зачет как способ погашения налогового обязательства // Ваш налоговый адвокат. 2003. № 1.
108. Борисов А.В. Порядок зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налогов // Гражданин и право. 2001. №11.
109. Брагинский М.И. Гражданский кодекс: Часть первая. Три года спустя // Хозяйство и право. 1998. № 1.
110. Бриксов В.В. Взыскание в судебном порядке процентов на суммы излишне взысканных налоговых санкций // Арбитражная практика. 2003. № 12.
111. Бюллетень «Коммерческое право». Выпуск № 9. Специальный выпуск, посвященный конференции «Проблемы возврата из бюджета косвенных налогов».
112. Вахитов P.P., Захаров А.С. Решения Европейского суда по правам человека по налоговым вопросам: новые возможности для налогоплательщиков // Арбитражная практика. 2007. № 2.
113. Вилесова О., Казакова А. Институт зачета и возврата излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налога в российском налоговом праве // Хозяйство и право. 2001. № 9 (296).
114. Герасимов А.Н. Обязательства вследствие неосновательного обогащения // Недвижимость. Строительство. Право. 2007. № 5.
115. Горшенев В.М., Дюрягин И.Я. Правоприменительная деятельность // Советское государство и право. 1969. № 4.
116. Драгунов В.В. Односторонний и договорной зачет: российская практика и международный опыт // Право и экономика. 2003. №11.
117. Духно Н.А., Ивакин В.И. Понятие и виды юридической ответственности // Государство и право. 2000. № 6.
118. Егоров А.В. Зачет сделка или результат? // ЭЖ-Юрист. 2000. № 52.
119. Ем B.C. Обязательства вследствие неосновательного обогащения // Законодательство. 1999. № 7.
120. Завидев Б.Д., Гусев О.Б. Правовые проблемы ответственности, вытекающие из неосновательного обогащения //Юрист. 1999. № 10.
121. Зарипов В.М. Прямой разговор о косвенных налогах // Современное право. 2001. № 10.
122. Зарипов В.М. Зачет излишне уплаченного налога сроками не ограничен // Арбитражная практика. 2003. № 12.
123. Кудрявцев В.Н., Лазарев Б.М. Дисциплина и ответственность: пути укрепления // Советское государство и право. 1981. № 6.
124. Лебедев К.К. Механизм реализации дебиторской задолженности // Хозяйство и право. 1999. № 7.
125. Лекомцева О.С. Зачет (возврат) излишне уплаченных налогов: судебная практика и закон // Арбитражная практика. 2002. № 3.
126. Магаляс Е.А. Соотношение требований из неосновательного обогащения с требованиями об истребовании имущества из чужого незаконного владения и возмещения вреда в гражданском праве. // Законодательство. 2002. № 5.
127. Макеева Т.И., Кресс В.В. О практике разрешения арбитражным судом Томской области гражданско-правовых споров, связанных с зачетами и взаимозачетами // Вестник ВАС РФ. 2000. №11.
128. Матюшенкова Ю.Л. Обеспечение права налогоплательщиков на возврат налогов в НК РФ. СПС «Консультант Плюс». 2003.
129. Пантюшов О.В. Зачет или возврат излишне уплаченных (взысканных) налогов и сборов // Право и экономика. 2006. № 9.
130. Полетаев Н. Иски из незаконного обогащения // Журнал гражданского и уголовного права. 1892. № 3.
131. Попов Д.И., Касаткина Н.В. Способы защиты прав добросовестного налогоплательщика в арбитражном суде // Финансовое право. 2005. № 7.
132. Ровный В.В. Проблема «конкуренции исков» в современном гражданском праве // Государство и право. 2003. № 3.
133. Сарбаш С.В. Прекращение обязательств зачетом в арбитражной практике // Хозяйство и право. 2001. № 10.
134. Телюкина М.В. Кондикционные обязательства (теория и практика неосновательного обогащения) // Законодательство. 2002. № 3.
135. Телюкина М.В. Кондикционные обязательства (теория и практика неосновательного обогащения) // Законодательство. 2002. № 4.
136. Чурин С. Правовые формы предпринимательских расчетов, основанных на зачете взаимных требований // Хозяйство и право. 1999. № 1.
137. Шаргородский М.Д. Детерминизм и ответственность // Правоведение. 1996. № 1.
138. Эрделевский A.M. О соотношении кондикционных и иных требований // Хозяйство и право. 2004. № 7.
139. Яковлев А.А. О правовой природе излишне внесенных в бюджет авансовых платежей по налогам // Ваш налоговый адвокат. 2003. № 12.
Обратите внимание, представленные выше научные тексты размещены для ознакомления и получены посредством распознавания оригинальных текстов диссертаций (OCR). В связи с чем, в них могут содержаться ошибки, связанные с несовершенством алгоритмов распознавания. В PDF файлах диссертаций и авторефератов, которые мы доставляем, подобных ошибок нет.
Налоговое право. Конспект лекций Белоусов Данила С.
10.4. Зачет и возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм – налогов, сборов или пени
Иногда налогоплательщик исполняет свою обязанность в несколько большем объеме, чем причитается в соответствии с действующим законодательством. Переплата налогов, сборов или пени может произойти по различным причинам, наиболее распространенными из которых являются расчетные ошибки, добросовестное заблуждение о ставках налога (сбора) или ставки рефинансирования Центрального банка РФ, неверная сумма недоимки, указанная налоговым органом, и т. д.
Относительно переплаты обязательных платежей налоговое законодательство предусматривает два варианта восстановления имущественных прав налогоплательщика: зачет т возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм.
Согласно НК РФ возврат излишне уплаченного налога производится по письменному заявлению налогоплательщика, которое может быть подано им в течение трех лет со дня уплаты суммы излишне уплаченного налога. Решение о возврате налоговый орган должен принять в течение двух недель после получения такого заявления.
В соответствии с 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога может быть:
– зачтена в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам;
– зачтена в счет погашения недоимки по другим налогам;
– возвращена налогоплательщику.
Таким образом, НК РФ четко устанавливает очередность действий налоговых органов в этом случае. В первую очередь должна быть погашена недоимка по другим налогам, сборам и пеням. Только после этого налоговый орган может вернуть налог или зачесть его в счет будущих платежей. Причем налогоплательщик сам выбирает удобный ему вариант – возврат или зачет.
Возврат суммы излишне уплаченного налога производится за счет средств бюджета (внебюджетного фонда), в который произошла переплата, в течение одного месяца со дня подачи заявления о возврате, если иное не установлено НК РФ.
При нарушении указанного срока на сумму излишне уплаченного налога, не возвращенную в установленный срок, начисляются проценты за каждый день нарушения срока возврата.
Зачет или возврат излишне уплаченной суммы налога производится в валюте РФ.
Налоги, которые были излишне взысканы налоговыми органами, должны быть возвращены или зачтены в счет будущих платежей.
Решение о возврате суммы излишне взысканного налога принимается налоговым органом на основании письменного заявления налогоплательщика, с которого взыскан этот налог, в течение двух недель со дня регистрации указанного заявления, а судом – в порядке искового судопроизводства.
Заявление о возврате суммы излишне взысканного налога в налоговый орган может быть подано в течение одного месяца со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога, а исковое заявление в суд – в течение трех лет, начиная со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога.
В случае признания факта излишнего взыскания налога орган, рассматривающий заявление налогоплательщика, принимает решение о возврате излишне взысканных сумм налога, а также процентов на эти суммы.
Из книги Налоговые преступники эпохи Путина. Кто они? автора Виткина Юлия Владимировна9.3. Возврат налогов. Общие правила С уплатой налогов прямо связан возврат излишне перечисленных или взысканных сумм. Он определен в статье 78 НК РФ и с 2007 года серьезно изменен, что видно из табл. 22. Еще, исправляя кодекс, законодатели указали, как исчислять возвращаемую
Из книги Налоговое право автора Микидзе С Г9.4. Возврат принудительно изъятых сумм Новшества статьи 79 (возврат принудительно взысканных сумм) в основном повторяют статью 78 НК РФ. Остались и ранее наличествующие расхождения. Например, заявление о возврате излишне перечисленных сумм можно подавать в ИФНС, пока не
Из книги Налоговое право: Шпаргалка автора Автор неизвестен20. Система налогов и сборов РФ Система налогов и сборов РФ – это совокупность определенных налогов и сборов, которые образуют группы и тесно связаны между собой. Законодательство РФ о налогах и сборах устанавливает правила и порядок их взимания.В соответствии с гл. 2 НК
Из книги Всё об УСН (упрощенной системе налогообложения) автора Терехин Р. С.35. Понятие срока уплаты налогов (сборов) и порядок их установления. Изменение срока уплаты налогов и сборов Сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору. Изменение установленного срока уплаты налога и сбора допускается только в
Из книги Теория бухгалтерского учета. Шпаргалки автора Ольшевская Наталья6. Система налогов и сборов «Налоговая система» и «система налогов» – не тождественные понятия. Они соотносятся как род и вид, то есть как общее и часть. Налоговая система охватывает все общественные отношения, так или иначе связанные с налогообложением. Таким образом,
Из книги Налоговое право. Шпаргалки автора Смирнов Павел Юрьевич4.2.25. Суммы налогов и сборов Имеются в виду суммы, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, за исключением суммы единого налога, уплаченной в соответствии с применением УСН. Эти платежи могут быть учтены в составе расходов при
Из книги Бухгалтерский управленческий учет. Шпаргалки автора Зарицкий Александр Евгеньевич113. Понятие налогов и сборов Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных
Из книги Уплата налогов и сборов: как получить отсрочку автора Клокова Анна Валентиновна7. Сборщик налогов и (или) сборов и лица, контролирующие правильность исчисления и полноту уплаты налогов. Общие положения Налоговый кодекс РФ (НК РФ) вводит понятие «сборщик налогов и (или) сборов».В ст. 25 НК РФ предусмотрено, что в ряде случаев, предусмотренных НК РФ, прием
Из книги «Упрощенка» с нуля. Налоговый самоучитель автора Гартвич Андрей Витальевич28. Сроки уплаты налогов и сборов Сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору ст. 57 НК.Они определяются календарной датой, указанием на событие, которое должно неизбежно наступить, или на действие, которое должно быть совершено,
Из книги автора31. Порядок уплаты налогов и сборов Порядок уплаты налогов и сборов определен ст. 58 НК.Уплата налога производится разовой уплатой всей суммы налога либо в ином порядке, предусмотренном НК РФ и другими актами законодательства.Уплата производится в наличной или
Из книги автора54. Исполнение обязанности по уплате налогов, сборов физических лиц, признанных судом безвестно отсутствующими, недееспособными. Исполнение обязанности по уплате налогов реорганизованных и ликвидированных организаций Исполнение обязанности по уплате налогов, сборов
Из книги автора75. Зачет, возврат суммы излишне уплаченного налога Зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога производится, если иное не установлено НК РФ, налоговым органом по месту учета налогоплательщика, налогового агента, плательщика сбора без начисления процентов на эту
Из книги автора104. Экономическое понятие налогов и сборов, виды налогов Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или
Из книги автора3.3.Зачет и возврат налоговых платежей Федеральный закон № 137-ФЗ также внес существенные изменения в главу 12 «Зачет и возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм» НК РФ. Ранее возможность зачета излишне уплаченных сумм по одному налогу в счет другого зависела
Из книги автораКлассификация налогов и сборов Налоги и сборы можно классифицировать по следующим основаниям: уровень территориального устройства Российской Федерации, в чью пользу уплачивается налог; укрупненный объект налогообложения; налоговый
Из книги автораУплаченные суммы налогов и сборов В составе расходов признаются уплаченные суммы налогов и сборов, за исключением налога, уплачиваемого при применении УСН.Подробнее эти налоги и сборы рассматриваются в главе «Прочие налоги и платежи в
Подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому, или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику.
Порядок зачета (возврата) излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, пеней и штрафа определен ст. 78 и 79 НК РФ .
Зачет сумм излишне уплаченных федеральных, региональных и местных налогов, в также пеней по этим налогам, производится в рамках соответствующих налогов, а не в рамках бюджетов (федерального, бюджета субъектов РФ (регионального) и местного), т.е. переплаты федеральных налогов засчитываются в счет федеральных, региональные – в счет региональных, а местные – в счет местных. Разграничение налогов установлено в , согласно которым к региональным (РН) и местным (МН) налогам относятся:
Налог на имущество организаций (РН)
Налог на игорный бизнес (РН)
Транспортный налог (РН)
Земельный налог (МН)
Налог на имущество физических лиц (МН)
Все прочие налоги и сборы относятся к федеральным налогам, в том числе и налоги, уплачиваемые при применении специальных налоговых режимов.
Таким образом, например, любая переплата по налогу на прибыль может быть зачтена в счет предстоящих платежей по налогу на доходы физических лиц, т.к. оба этих налога относятся к федеральным налогам, хотя налог на прибыль по соответствующим ставкам зачисляется в федеральный бюджет и бюджет субъектов РФ (письмо Минфина РФ от 02.10.2008 N 03-02-07/1-387 ).
Такой порядок зачета был введен в действие с 1 января 2008 г. (Федеральный закон от 27.07.06 № 137-ФЗ ).
В общем случае зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога производятся налоговым органом по месту учета налогоплательщика без начисления процентов на эту сумму. Но из этого правила есть исключения, о котором будет сказано ниже. Кроме того, необходимо отметить, что порядок зачета или возврата излишне уплаченного налога действует и для зачета излишне уплаченных авансовых платежей, сборов, пеней и штрафов и распространяется как на налоговых агентов , так и на плательщиков сборов.
Налоговым Кодексом предусмотрена обязанность налогового органа сообщить налогоплательщику о каждом факте излишней уплаты налога и ее сумме в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта. Форма извещения приведена в приложении 6 к Приказу от 25 декабря 2008 г. N ММ-3-1/683@ ФНС России «О создании информационного ресурса результатов работы по зачетам и возвратам».
Переплата налога может быть обнаружена самим налогоплательщиком и налоговый орган обязан по предложению налогоплательщика произвести сверку расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам. Результаты сверки оформляются актом Форма акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам утверждена Приказом ФНС России от 20.08.2007 N ММ-3-25/494@.
Зачет суммы излишне уплаченного налога может быть произведен в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам или в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням или штрафам, подлежащим уплате и взысканию.
Причем зачет в счет предстоящих платежей осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа, тогда как зачет в счет погашения недоимки принимается налоговым органом самостоятельно. Но налогоплательщику не возбраняется предоставить письменное заявление о зачете переплаты по налогу в счет погашения недоимки.
Решение налогового органа о зачете излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей или недоимки принимается в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась. Кроме того, решение о зачете излишне уплаченного налога в счет недоимки может быть произведен налоговым органом в течение 10 дней со дня вступления в силу решения суда.
Заявление о зачете или возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы. В случае пропуска срока подачи заявления о возврате или зачете излишне уплаченной суммы налога налогоплательщик вправе обратиться в суд с иском о возврате или зачете указанной суммы (письма Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 31 января 2008 г. N 03-02-07/1-37, от 26 ноября 2008 г. N 03-02-07/1-478 ) . (ссылка)
Возврат суммы излишне уплаченного налога по заявлению налогоплательщика должен быть произведен в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления .
Аналогично порядку принятия решения о зачете излишне уплаченного налога, решение о возврате суммы принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика о возврате суммы излишне уплаченного налога или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов.
В течение пяти дней со дня принятия решения налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении: о возврате или в отказе возврата. Решение должно быть передано под расписку руководителю организации лично или иным способом, на основании которого можно подтвердить факт и дату получения решения.
Если после выполнения всех вышеперечисленных действий возврат излишне уплаченного налога будет осуществлен позднее одного месяца со дня получения налоговым органом заявления налогоплательщика о возврате, то за каждый календарный день нарушения срока возврата налоговый орган обязан начислить проценты по ставке рефинансирования ЦБ РФ, действующей в течение срока нарушения.
В отличии от суммы излишне уплаченного налога сумма излишне взысканного налога (авансового платежа, сборов, пеней и штрафов подлежит только возврату. Зачет таких сумм возможен только при наличии недоимки по иным налогам или задолженности по пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию. Зачет излишне взысканного налога в счет будущих платежей Налоговым Кодексом не предусмотрен.
Излишне взысканный налог может возникнуть в результате доначисления этого налога в результате налоговой проверки и добровольной уплаты налогоплательщиком на основании решения налогового органа до получения требования об уплате. Кроме того, налогоплательщик может уплатить налог на основании требования налогового органа об уплате, но, в дальнейшем, на основании решения вышестоящего налогового органа или решения суда, решение о доначислении налога налоговым органом, непосредственно проводившим налоговую проверку, будет признано неправомерным.
В любом из перечисленных выше случае налоговый орган обязан возвратить излишне взысканный налог и уплатить проценты по ставке рефинансирования ЦБ РФ, действующей в период со дня, следующего за днем взыскания по день фактического возврата налога.
Если налоговая инспекция самостоятельно обнаружит излишне взысканные суммы, она обязана сообщить об этом налогоплательщику в течение 10 дней со дня установления данного факта руководителю организацию под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату получения сообщения.
Налогоплательщик может самостоятельно подать заявление о возврате излишне взысканного налога в течение одного месяца со дня обнаружения факта излишнего взыскания или вступления в силу решения суда. Если этот срок пропущен, взыскать переплату можно только в судебном порядке, обратившись с исковым заявлением в суд в течение трех лет считая со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишнего взыскания налога
Решение о возврате должно быть принять налоговым органом в течение 10 дней со дня получения письменного заявления налогоплательщика.
Дальнейшие действия налогового органа по возврату аналогичны действиям по возврату излишне уплаченного налога, за исключением периода, за который начисляются проценты, о чем было сказано выше.
ПЕРВЫЙ СТОЛИЧНЫЙ ЮРИДИЧЕСКИЙ ЦЕНТР
г. Москва, Георгиевский пер., д.1, стр.1, 2 этаж
(495
) 649-41-49; (495
) 649-11-65
В настоящей работе предпринята попытка осветить ряд проблем, возникающих у плательщиков, налоговых органов и судов при разрешении вопросов о возврате и зачете излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов.
Многие вопросы данного института детально и единообразно не урегулированы как на теоретическом, так и на практическом уровне. Как результат — число споров, связанных с возвратом и зачетом излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, только увеличивается (при этом они касаются как действующих, так и отмененных налогов), а правоприменительная практика складывается противоречиво.
Для упорядочения данной сферы общественных отношений возникает необходимость в понимании самой сущности правоотношений по возврату (зачету) налогов. Для более полного уяснения, а соответственно, правильного исполнения данного обязательства появляется необходимость обращения к наработкам теории обязательств гражданского права.
— имущественный характер;
— четкая определенность состава участников (конкретный налогоплательщик и государство в лице налогового органа);
— обязанность совершить определенное действие (например, уплатить налог) и право требования его совершения (например, вернуть переплату);
— гарантированность, то есть наличие санкций за неисполнение (несвоевременное исполнение) обязательства как дисциплинирующего и стимулирующего элемента к надлежащему исполнению обязанности.
Как следствие установления общности конструкций гражданско-правового и налогового обязательств приходим к пониманию того, что наиболее близкими к исследуемым правоотношениям являются обязательства вследствие неосновательного обогащения (глава 60 ГК РФ).
Синтез наработок финансовой (налоговой) и гражданской отраслей права позволяет яснее понять правовую природу правовой конструкции «
уплата (взыскание) налога — переплата — возврат (зачет) переплаты», что, в свою очередь, позволяет решать проблемы соответствующего законодательства, которое либо не отвечает реально сложившимся отношениям, либо отсутствует вовсе.
Одной из наиболее важных проблем является отсутствие в нормах гл. 12 НК РФ собственно определения излишне уплаченной (взысканной) суммы налога.
Дискуссионным также является вопрос: являются ли переплатой и, соответственно, подлежат ли зачету налоги, выставляемые налогоплательщиком потребителям (косвенные налоги — НДС и акцизы)?
С одной стороны, существует точка зрения, что фактическими плательщиками таких налогов являются потребители, а потому в случае если излишне уплаченная в бюджет сумма была выставлена налогоплательщиком потребителю, то отсутствует излишняя уплата со стороны налогоплательщика, так как бремя уплаты налога понес потребитель (так называемый фактический плательщик налога).
С другой стороны, законодательство не содержит понятия „фактический плательщик налога“, так же как и ст. ст. 78 и 79 НК РФ не содержат указания на то, что суммы косвенных налогов, излишне предъявленные покупателю, и, соответственно, излишне уплаченные в бюджет, не могут быть возвращены (зачтены) налогоплательщику.
Дело в том, что п. 5 ст. 78 и п. 1 ст. 79 НК РФ в прежней редакции предусматривали, что суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов могут быть зачтены (возвращены) только по обязательствам в тот же бюджет (внебюджетный фонд). И несмотря на то что в действующей редакции НК РФ эти положения отсутствуют, проблема осталась неурегулированной. Однако, увлекаясь рассуждениями о вреде ограничения на проведение межбюджетных зачетов, нельзя забывать и об интересах соответствующих административно-территориальных образований (Российской Федерации, субъектов Российской Федерации или муниципальных образований).
Нерешенной остается также проблема зачета (возврата) излишне уплаченных (взысканных) сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Нередко налоговые органы, пользуясь тем, что в ст. 78 НК РФ нет перечня представляемых налогоплательщиками документов, требуют представления измененной (уточненной) налоговой декларации (см. письмо ФНС России от 12.12.2006 N ЧД-6-25/1192@), расчета подлежащих уплате налогов за определенный период или непосредственно расчета переплаты налога за конкретный налоговый период (см. письмо УМНС России по г. Москве от 22.11.2000 N 03-12/49233), акта сверки платежей (см. письмо Федерального казначейства от 09.12.2005 N 42-7.1-01/5.2-361).
— четко указать, в каких случаях суммы налогов признаются излишне уплаченными (взысканными) и основания отказа в зачете (возврате) этих сумм;
— прописать процедуру уступки прав требований и перевода долга к налогоплательщику между бюджетами различных административно-территориальных образований (что наверняка потребует внесения изменений и в соответствующее бюджетное законодательство);
— установить конкретный исчерпывающий перечень документов, предъявляемых налогоплательщиками для проведения зачета (возврата) излишне уплаченных (взысканных) сумм;
— ясно прописать правила применения санкций в отношении налоговых органов за несоблюдение порядка зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм (например, четкие сроки начала и окончания исчисления процентов);
— четко закрепить основания для привлечения налоговых органов к ответственности за несоблюдение порядка зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов (например, за нарушение налоговым органом установленных сроков зачета излишне уплаченных сумм налогов, за неисполнение обязанности по информированию налогоплательщика об обнаруженных фактах переплаты) и т.д.
Высшим судебным инстанциям также целесообразно уделять больше внимания проблемам института зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, поскольку, несмотря на все законодательные изменения, новые правоотношения будут ставить новые прямо не урегулированные законодательством вопросы, и только судебные органы могут дать необходимые ответы более оперативно, ликвидируя пробелы.
По всем вопросам можно записаться на прием к специалистам по телефонам:
(495
) 64 — 911 — 65 или 649 — 41 — 49 или (985
) 763 — 90 — 66
Внимание! Консультация платная.
Бесплатно Вы можете задать свой вопрос в разделе « Вопрос адвокату»
С аналогичной тематикой и практикой нашего Центра по теме НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ — вы можете ознакомиться ниже, перейдя по ссылке:
- Порядок налогообложения доходов организаций
- Кредит для погашения задолженности по налогам и сборам
- Определение доходов ТСЖ для целей налогообложения
- Принудительное взыскание авансовых платежей
- Целевые поступления
- Налогообложение доходов от продажи доли в уставном капитале общества
- Предоставление имущественного налогового вычета
- Имущественный налоговый вычет при продаже доли в уставном капитале
- Требование — сдать уточненную декларацию и доплатить налог
- Досудебное урегулирование налоговых споров
ФИНАНСОВО-ПРАВОВЫЕ ВОПРОСЫ ЗАЧЕТА И ВОЗВРАТА
ИЗЛИШНЕ УПЛАЧЕННЫХ (ВЗЫСКАННЫХ
) СУММ НАЛОГОВ
Эльдаров С.Н., аспирант кафедры финансового права и бухгалтерского учета.
В настоящей работе предпринята попытка осветить ряд проблем, возникающих у плательщиков, налоговых органов и судов при разрешении вопросов о возврате и зачете излишне уплаченных (взысканных
) сумм налогов.
Права налогоплательщиков при переплате налогов защищают ст. ст. 78 и 79 НК РФ, выделенные в отдельную главу 12.
Многие вопросы данного института детально и единообразно не урегулированы как на теоретическом, так и на практическом уровне. Как результат — число споров, связанных с возвратом и зачетом излишне уплаченных (взысканных
) сумм налогов, только увеличивается (при
этом они касаются как действующих, так и отмененных налогов), а правоприменительная практика складывается противоречиво.
Для упорядочения данной сферы общественных отношений возникает необходимость в понимании самой сущности правоотношений по возврату (зачету
) налогов. Для более полного уяснения, а соответственно, правильного исполнения данного обязательства появляется необходимость обращения к наработкам теории обязательств гражданского права.
Целью же установления тождества между конструкциями, используемыми в гражданском и налоговом праве, должна являться не рецепция норм гражданского права, а уяснение сути соответствующих институтов в налоговом праве и постепенное заимствование наработок гражданского права путем законотворческой работы.
М.В. Карасева и С.Г. Пепеляев выделили следующие общие черты налогового и гражданско-правового обязательств:
— имущественный характер;
— четкая определенность состава участников (конкретный
налогоплательщик и государство в лице налогового органа);
— обязанность совершить определенное действие (например
, уплатить налог) и право требования его совершения (например
, вернуть переплату);
— гарантированность, то есть наличие санкций за неисполнение (несвоевременное
исполнение) обязательства как дисциплинирующего и стимулирующего элемента к надлежащему исполнению обязанности.
Именно вышеуказанные общие черты гражданско-правового и налогового обязательств обосновывают заимствования налоговым законодательством цивилистического технико-юридического инструментария, что необходимо для создания четкой и стройной системы налогообложения, отвечающей потребностям современного общества.
Как следствие установления общности конструкций гражданско-правового и налогового обязательств приходим к пониманию того, что наиболее близкими к исследуемым правоотношениям являются обязательства вследствие неосновательного обогащения (глава
60 ГК РФ).
Синтез наработок финансовой (налоговой
) и гражданской отраслей права позволяет яснее понять правовую природу правовой конструкции «уплата
(взыскание
) налога — переплата — возврат (зачет
) переплаты», что, в свою очередь, позволяет решать проблемы соответствующего законодательства, которое либо не отвечает реально сложившимся отношениям, либо отсутствует вовсе.
Одной из наиболее важных проблем является отсутствие в нормах гл. 12 НК РФ собственно определения излишне уплаченной (взысканной
) суммы налога.
Между тем наличие критериев переплаты имеет квалификационное значение для того, чтобы определить, может ли та или иная сумма быть возвращена или зачтена налогоплательщику на основании ст. ст. 78 и 79 НК РФ. В теории и на практике нередки случаи, когда переплату де-факто нельзя считать переплатой де-юре. Налоговые органы зачастую отказывают в зачете или возврате, а устоявшаяся арбитражная практика отсутствует. К примеру, по суммам налога, уплаченным досрочно, или суммам, уплаченным налогоплательщиком на основании нормативного акта до того момента, когда он был признан незаконным и утратил силу.
Дискуссионным также является вопрос: являются ли переплатой и, соответственно, подлежат ли зачету налоги, выставляемые налогоплательщиком потребителям (косвенные
налоги — НДС и акцизы)?
С одной стороны, существует точка зрения, что фактическими плательщиками таких налогов являются потребители, а потому в случае если излишне уплаченная в бюджет сумма была выставлена налогоплательщиком потребителю, то отсутствует излишняя уплата со стороны налогоплательщика, так как бремя уплаты налога понес потребитель (так
называемый фактический плательщик налога).
С другой стороны, законодательство не содержит понятия «фактический
плательщик налога», так же как и ст. ст. 78 и 79 НК РФ не содержат указания на то, что суммы косвенных налогов, излишне предъявленные покупателю, и, соответственно, излишне уплаченные в бюджет, не могут быть возвращены (зачтены
) налогоплательщику.
Серьезные обсуждения вызывает возможность, а точнее, невозможность межбюджетного зачета. Нерешенность данной проблемы прежде всего значительно осложняет жизнь организациям, имеющим обособленные подразделения, поскольку у головной организации и обособленного подразделения разные лицевые счета в налоговых органах.
Дело в том, что п. 5 ст. 78 и п. 1 ст. 79 НК РФ в прежней редакции предусматривали, что суммы излишне уплаченных (взысканных
) налогов могут быть зачтены (возвращены
) только по обязательствам в тот же бюджет (внебюджетный
фонд). И несмотря на то что в действующей редакции НК РФ эти положения отсутствуют, проблема осталась неурегулированной. Однако, увлекаясь рассуждениями о вреде ограничения на проведение межбюджетных зачетов, нельзя забывать и об интересах соответствующих административно-территориальных образований (Российской
Федерации, субъектов Российской Федерации или муниципальных образований).
Нерешенной остается также проблема зачета (возврата
) излишне уплаченных (взысканных
) сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Следует также отметить, что ст. 78 НК РФ не предусматривает начисления процентов за нарушение налоговым органом установленных сроков зачета.
Нередко налоговые органы, пользуясь тем, что в ст. 78 НК РФ нет перечня представляемых налогоплательщиками документов, требуют представления измененной (уточненной
) налоговой декларации (см
. письмо ФНС России от 12.12.2006 N ЧД-6-25/1192@), расчета подлежащих уплате налогов за определенный период или непосредственно расчета переплаты налога за конкретный налоговый период (см
. письмо УМНС России по г. Москве от 22.11.2000 N 03-12/49233), акта сверки платежей (см
. письмо Федерального казначейства от 09.12.2005 N 42-7.1-01/5.2-361).
В заключение отметим, что законодателю необходимо внести изменения и дополнения в ст. ст. 78 и 79 НК РФ, а именно:
— четко указать, в каких случаях суммы налогов признаются излишне уплаченными (взысканными
) и основания отказа в зачете (возврате
) этих сумм;
— прописать процедуру уступки прав требований и перевода долга к налогоплательщику между бюджетами различных административно-территориальных образований (что
наверняка потребует внесения изменений и в соответствующее бюджетное законодательство);
— установить конкретный исчерпывающий перечень документов, предъявляемых налогоплательщиками для проведения зачета (возврата
) излишне уплаченных (взысканных
) сумм;
— предоставить наследникам налогоплательщиков — физических лиц и правопреемникам налогоплательщиков-организаций право требования переплаты;
— ясно прописать правила применения санкций в отношении налоговых органов за несоблюдение порядка зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных
) сумм (например
, четкие сроки начала и окончания исчисления процентов);
— установить возможность осуществления зачета начисленных процентов;
— четко закрепить основания для привлечения налоговых органов к ответственности за несоблюдение порядка зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных
) сумм налогов (например
, за нарушение налоговым органом установленных сроков зачета излишне уплаченных сумм налогов, за неисполнение обязанности по информированию налогоплательщика об обнаруженных фактах переплаты) и т.д.
Высшим судебным инстанциям также целесообразно уделять больше внимания проблемам института зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных
) сумм налогов, поскольку, несмотря на все законодательные изменения, новые правоотношения будут ставить новые прямо не урегулированные законодательством вопросы, и только судебные органы могут дать необходимые ответы более оперативно, ликвидируя пробелы.